רו"ח ניסים יהושע, שותף בכיר בפירמת BDO, פרסם מאמר לקראת סוף השנה הנוגע לסוגיות מיסוי של המשקיעים הפרטיים ביחידות השתתפות בשותפויות נפט וגז. להלן הסקירה המלאה:
"לקראת סוף שנת המס הנוכחית עולה מחדש סוגיית כפל המס העשוי לחול על בעלי יחידות יחידים בשותפויות הנפט והגז הנסחרות בבורסה בתל-אביב.
"פעילות חיפושי נפט וגז בישראל מתבצעת ברובה באמצעות שותפויות הנסחרות בבורסה בתל-אביב. כיום רשומות למסחר 11 שותפויות מוגבלות העוסקות בענף (אבנר, גבעות עולם, גלוב, דלק קידוחים, הזדמנות ישראלית, זרח, חנ"ל, ישראמקו, לפידות חלץ, נפטא חיפושי נפט, רציו).
"ההשקעה בשותפויות הנ"ל מתבצעת באמצעות רכישת יחידות השתתפות באותן שותפויות, והיא כפופה להוראות מס הכנסה ספציפיות שחשיבותן קמה בעיקר בסוף שנת המס. הוראות מיסוי אלה שונות מכללי המיסוי שחלים על מכירת מניות או אג"ח סחירים בבורסה של חברות, שלפיהן משולם כיום מס של 25% מהרווח בעת המכירה.
"השוני נובע מכך שעל פי תקנות מס הכנסה (כללים לחישוב המס בשל החזקה ומכירה של יחידות השתתפות בשותפות לחיפושי נפט) התשנ"ט-1988 נקבעו הוראות ספציפיות לגבי משקיעים בשותפויות נפט וגז, ועל פיהן משקיעים בשותפויות נפט וגז נחשבים שותפים בעסק ככל שותף בשותפות אחרת.מאחר ובמהלך השנה יש תנועה רבה של משקיעים הקונים ומוכרים את השקעתם, נקבע בהוראות המס הנ"ל כי רק מי שיחזיק ביחידות ההשתתפות ביום 31 בדצמבר בכל שנה ייחשב כשותף.
"אגב, תוקפן של התקנות הנ"ל פג ביום 31 בדצמבר 2014 וממס הכנסה נמסר כי שוקדים בימים אלה על הארכת תוקפן החל משנת המס 2015 ואילך. האמור להלן יוצא מתוך הנחה שהתקנות בנוסחן הנוכחי אכן ימשיכו לחול גם בשנת 2015.
"משקיע שלא מעוניין להיחשב כשותף לשנת המס 2015 ימכור את השקעתו לפני סוף השנה, ומנגד משקיע שמעונין להיות שותף, לדוגמא כדי ליהנות מהפסדים שהיו לשותפות בשנת המס בגין הוצאות חיפושי נפט וגז, ירכוש את ההשקעה לפני תום השנה.
"סוגיית כפל המס: רבות דובר לאחרונה על שיעורי המס החלים על הרווחים המופקים מהפעילות בענף הנפט והגז, אשר לגבי המשקיע הפרטי עשויים להגיע ל-70%-80% מהרווחים (תמלוגים, היטל ששינסקי, מס הכנסה וביטוח לאומי). בנוסף לחבויות המס הנ"ל, המשקיעים הפרטיים עשויים לשאת במיסוי נוסף הנובע מכפל מס כפי שיוסבר להלן.
"הרווחים וההפסדים של שותפות נחשבים כהכנסה או הפסד מעסק, לכן הם ממוסים בידי המשקיע הפרטי בהתאם לשיעור המס השולי שלו (השיעור כיום 48% ובתוספת היטל של 2% השיעור מגיע ל 50%). בהתאם לכללים החדשים שנקבעו בחוק מיסוי רווחי נפט, שחוקק בעקבות וועדת ששינסקי נקבע, כי השותפות תעביר לרשויות המס תשלומים ע"ח המס שחייבים בו בעלי היחידות. סכום המס שייקבע כאמור בגין חלקם של המשקיעים הפרטיים יהיה לפי שיעור של 48% או שיעור נמוך ממנו כפי שיקבע עם רשויות המס.
"משקיע ששיעור המס השולי שלו נמוך משיעור המס שנקבע עם רשויות המס כאמור לעיל או שהוא פטור ממס, יידרש להגיש דוח על מנת לקבל החזרי מס. מכאן שמשקיעים אלה אם לא יגישו דיווח כאמור, תחול בגינם גביית מס ביתר ששולם כאמור לעיל על ידי השותפות לרשויות המס.
"בנוסף לגביית המס מרווחי השותפות כאמור, בעת מכירת ההשקעה על ידי המשקיע הפרטי הבנקים נוהגים לנכות מס בשיעור של 25% מעליית הערך של יחידות ההשתתפות שמומשו. הניכוי מחושב, ללא התחשבות בהוראות הספציפיות החלות על ההשקעה בשותפות נפט.
"יוצא איפוא שבעל יחידה אשר חויב במס על חלקו ברווחי השותפות בשנים קודמות לא יזוכה בעת ניכוי המס על ידי הבנק בגין תשלום זה ולא תבוצע על ידי הבנק התאמה של עלות ההשקעה ביחידה, בגין אותם רווחים שדווחו על ידו בעבר כשותף בשותפות. משקיע כאמור יידרש להגיש דוח לרשויות המס על מנת לקבל החזר בגין כפל המס.
"בהקשר זה יצוין בדיון שנערך בוועדת הכספים שדנה בהמלצות וועדת ששינסקי, התרעתי בפני חברי הוועדה על העיוות שנוצר וכפל המס העשוי לחול כמתואר לעיל, אולם עמדת האוצר היתה שנישומים פרטיים לרבות שכירים ששילמו מס יתר, יגישו דוח למס הכנסה ויקבלו החזר. הצורך בהגשת דוח מס לצורך קבלת החזר מהווה מעמסה והכבדה על המשקיעים הפרטיים במקרים בהם מדובר בהשקעה מהותית יש לבחון כדאיות אחזקת יחידות ההשתתפות באמצעות חברה בבעלותו המלאה של היחיד באותן שותפויות שצפוי שתהא להן בעתיד הכנסה חייבת משמעותית.
"מן הראוי שרשויות המס יפעלו לקביעת מנגנונים ו/או בתחום החקיקה על מנת לצמצם את תופעת כפל המס המתוארת לעיל. אחת הדוגמאות שעשויה להקל על עיוות המס האמור היתה שימוש בהוראות סעיף 63(ה) לפקודת מס הכנסה.
"על פי סעיף 63(ה) לפקודת מס הכנסה, הוענקה למנהל רשות המסים הסמכות להורות כי יראו את הכנסתו החייבת של יחיד שהשקיע ביחידות השתתפות כרווח הון החייב כיום בשיעור מס של 25% ולא בשיעור המס השולי שלו. לדעתי היה נכון אם האוצר היה משתמש בסמכות שניתנה לו באופן זה היה גם משווה את שיעור המס על משקיעים פרטיים (מס רווח הינו 25%) לשיעור המס החל כיום על חברות (25%)".
לסיכום, ציין יהושע כי "במסגרת חוק מיסוי רווחי נפט נקבעה הוראה לפיה מועדי הנפקת תעודות המס על ידי רשויות המס יהיו בהתאם לכללים שנקבעו בפקודת מס הכנסה דהיינו עד 3שנים (לאחרונה הוארכה התקופה ל -4 שנים) מתום שנת המס בה הוגש הדוח של השותפות. יוצא איפוא שקבלת זיכויי מס בגין הפסדי שותפות או החזרי מס כמתואר לעיל עלולים להימשך זמן רב.
"היה נכון לחזור להסדרים שהיו קיימים בעבר, לפיהם הנפקת התעודות היתה מתבצעת תוך שנה מתום שנת המס", סיכם יהושע.