פעילות חיפושי נפט וגז בישראל מתבצעת ברובה באמצעות שותפויות הנסחרות בבורסה בתל-אביב. כיום רשומות למסחר 12 שותפויות מוגבלות העוסקות בענף (אבנר, גבעות עולם, גלוב, דלק קידוחים, הזדמנות ישראלית, זרח, חנ"ל, נפטא חיפושי נפט, ישראמקו, לפידות חלץ ,רציו).
המבנה המשפטי של שותפות כאמור נוצר כתוצאה מהצורך לעודד משקיעים פרטיים להשקיע בחיפושי נפט וגז בישראל באמצעות היותם שותפים בשותפויות אלה.
בהתאם לכך גם חוקקו הוראות מיוחדות בחוק הנפט ובתקנותיו ובפקודת מס הכנסה ותקנותיה שנועדו לעודד השקעה בענף, אולם בשנים האחרונות אנו עדים לעיוותים במיסוי החל על המשקיעים השונים בענף.
בעקבות התגליות המשמעותיות שנמצאו בשנים האחרונות והמעורבות הרבה של משקיעים בפעילות הקשורה לענף זה , גדלה השפעתן של סוגיות המס השונות על שיקולי ההחלטה של משקיעים אלה, בעיקר אותם משקיעים פרטיים המחזיקים באותן שותפויות המדווחות על רווחים חייבים במס מתגליות מסחריות שבבעלותן.
במאמר זה אנסה להתייחס למספר סוגיות שעלו בשנים האחרונות שלדעתי דרושה לגביהן בחינה מחודשת של רשויות המס.
סוגיית מיסוי המשקיעים הפרטיים:
הרווחים וההפסדים של שותפות נחשבים כהכנסה או הפסד מעסק. לכן הם ממוסים בהתאם לשיעור המס השולי של המשקיע, אולם בהתאם לכללים החדשים שנקבעו בחוק מיסוי רווחי נפט, שחוקק בעקבות וועדת ששינסקי נקבע, כי על הכנסה של בעלי יחידות השתתפות פרטיים ישולם שיעור המס המרבי החל על פי פקודת מס הכנסה על יחידים ששיעורו כיום 48% (בתוספת 2% היטל השיעור מגיע לכ-50%).
משקיע ששיעור המס השולי שלו נמוך מ-48% יידרש להגיש דוח על מנת לקבל החזרי מס. המס השולי המשולם על הרווח הינו בנוסף למס שינוכה על ידי הבנקים בעת המכירה בשיעור 25% מהרווחים ,כפי שיוסבר בהמשך.
בהקשר זה יצוין בדיון שנערך בוועדת הכספים שדנה בהמלצות ועדת שישנסקי, התרעתי בפני חברי הוועדה על העיוות שנוצר וכפל המס העשוי לחול כמתואר לעיל, אולם עמדת האוצר הייתה שנישומים פרטיים לרבות שכירים ששילמו מס יתר, יגישו דוח למס הכנסה ויקבלו החזר. הצורך בהגשת דוח מס לצורך קבלת החזר מהווה מעמסה והכבדה על המשקיעים הפרטיים.במקרים בהם מדובר בהשקעה מהותית יש לבחון כדאיות אחזקת יחידות ההשתתפות באמצעות חברה בבעלותו המלאה של היחיד באותן שותפויות שצפוי שתהא להן בעתיד הכנסה חייבת משמעותית.
יצוין כי על פי סעיף 63(ה) לפקודת מס הכנסה הוענקה למנהל רשות המסים הסמכות להורות כי יראו את הכנסתו החייבת של יחיד שהשקיע ביחידות השתתפות כרווח הון החייב כיום בשיעור מס של 25% ולא בשיעור המס השולי שלו. לדעתי היה נכון אם האוצר היה משתמש בסמכות שניתנה לו באופן זה היה גם משווה את שיעור המס על משקיעים פרטיים (מס רווח הנו 25%) לשיעור המס החל כיום על חברות (25%).
סוגיית כפל המס:
בעת מכירת ההשקעה על ידי המשקיע הפרטי הבנקים נוהגים לנכות מס בשיעור 25% מעליית הערך של יחידות ההשתתפות שמומשו. הניכוי מחושב, ללא התחשבות בהוראות הספציפיות החלות על השקעה בשותפות נפט. יוצא איפוא שבעל יחידה אשר חויב במס על חלקו ברווחי השותפות בשנים קודמות לא יזוכה בעת ניכוי המס על ידי הבנק בגין תשלום זה ולא תבוצע על ידי הבנק התאמה של עלות ההשקעה ביחידה, בגין אותם רווחים שדווחו על ידו בעבר כשותף בשותפות. משקיע כאמור יידרש להגיש דוח לרשויות המס על מנת לקבל החזר בגין כפל המס.
מן הראוי שהמערכת הבנקאית תתארגן לביצוע ניכוי המס באופן שיתחשב בתשלום המס שבוצע בעבר כאמור לעיל.
מיסוי המשקיעים בקופות הגמל
קופות הגמל פטורות ממס על רווחיהן מהשקעותיהן בניירות ערך סחירים בבורסה. מאידך קופות גמל המחזיקות ביחידות השותפות בסוף שנה, מחויבות בשיעור מס 25% על חלקן ברווחים של שותפות נפט ומיסוי זה למעשה מקטין את תשואת המפקידים באותן קופות.. גם כאן היה נכון לפטור את קופות הגמל מתשלום מס על רווחים מיחידת השתתפות בדומה לפטור שיש להן מהשקעותיהן במניות סחירות בבורסה. פטור כאמור עשוי גם לעודד את הקופות להשקיע בענף.
מיסוי משקיעים בקרנות נאמנות
"קרנות נאמנות פטורות" אינן חייבות במס על הכנסותיהן, ולפיכך קרנות אלה המחזיקות ביחידות השתתפות בסוף שנה אמורות להיות פטורות ממס בגין חלקן בהכנסות של השותפות אותן הן מחזיקות. בהתאם לכך גם היתה הנחיה של שלטונות המס משנת 2008 לפיה לא חלה חובת ניכוי מס מקרנות נאמנות פטורות.המשקיעים מחוייבים במס על רווחיהם ממימוש השקעתם בקרנות אלה. לפיכך, תמוהה העובדה שלאחרונה במסגרת טופסי דיווח חדשים שפורסמו על ידי רשות המיסים נכללה קרן נאמנות פטורה במסגרת הגדרת חבר בני אדם החייב במס חברות על הכנסות משותפות נפט. מאחר ועובדה זו עומדת לדעתי בסתירה להוראות הפקודה יש לתקן את טופסי הדיווח בהתאם.אחרת עשוי לחול כפל מס ,גם מיסוי הקרן על הכנסותיה מההשקעה בנפט וגז וגם מיסוי היחיד המחזיק בקרן בעת מימוש ההשקעה.
סוגיית התשלום לביטוח לאומי:
לאור הקביעה שההכנסה מיחידת השתתפות הינה הכנסה מעסק, יחולו עליה תשלומי ביטוח לאומי. מנגד הפסדים שיוכרו לבעל היחידה יחשבו כהפסדים מעסק הניתנים לקיזוז. אולם בפועל הקיזוז האמור לא מתבצע כפי שיובהר להלן. הפסדים שנגרמו למשקיע מדווחים בטופסי הדוח השנתי למס הכנסה כניכוי מיוחד, ובזמן תקצור השומה על ידי מס הכנסה הם אינם מופחתים באופן ישיר מההכנסה. כתוצאה מכך ההפסדים האלה אינם מוכרים על ידי ביטוח לאומי מאחר ובטוח לאומי אינו מתיר ניכויים מהסוג של חיפושי נפט.האוצר חייב לפעול לתיקון אופן תיקצור השומות במס הכנסה (כפי שנעשה למשל במקרה של תשלום פרמיית אובדן כושר עבודה המנוכה ישירות מההכנסה )או לחילופין יש לתקן את תקנות ביטוח לאומי כך שבמסגרת הניכויים המותרים ייכלל גם הניכוי בגין הוצאות חיפושי נפט.
סוגיית הדיווחים למס הכנסה:
כיום מרבית התאגידים העוסקים בענף חיפושי הנפט וגז מפרסמים את דוחותיהם לפי מטבע הדולר שהינו מטבע הפעילות שלהם על פי התקינה הבינלאומית (IFRS).
אולם לצרכי מס הכנסה נאלצים התאגידים לנהל את ספריהם ולערוך דוחות כספיים בשקלים נומינליים. אגב בחוק היטל נפט וגז נקבע שתאגידי נפט וגז אלה יכולים לדווח לצרכי היטל ששינסקי לפי מטבע הדולר.
מן הנכון לאפשר לתאגידים אלה שנאלצים לערוך מספר רב של סוגי דוחות כספיים (דוחות בדולרים על בסיס מצטבר, דוחות בשקלים מתורגמים, דוחות בשקלים נומינליים, דוחות בדולרים על בסיס מזומן ועוד). להגיש דוחות למס הכנסה על בסיס דולרי.
הכתבה נכתבה ע"י יהושע נסים, שותף בכיר בפירמת BDO זיו האפט רואי חשבון וראש תחום נפט וגז*
מובהר ומודגש כי האמור בסקירה זו אינו מהווה תחליף לייעוץ המתחשב בנתונים ובצרכים המיוחדים של כל אדם. בפרסום המידע בסקירה זו אין משום המלצה או חוות דעת בקשר לביצוע כל עסקה או השקעה בניירות ערך, לרבות רכישה ו/או מכירה של ניירות ערך. יודגש כי לגבי כל מידע מכל סוג המופיע בסקירה – על כל אדם לבצע בדיקה ואימות נוספים, תוך התחשבות בנתונים ובצרכים המיוחדים שלו. יצוין כי במידע עלולות ליפול טעויות וכן עשויים לחול לגביו שינויי שוק ו/או שינויים אחרים, וכי אף עלולות להתגלות סטיות משמעותיות בין התחזיות והניתוחים המופיעים למצב בפועל. אשר על כן, קבלת החלטה כלשהי על סמך נתון, דעה, חוות דעת, תחזית או ניתוח המופיע במסגרת הסקירה - הינו על אחריות הקורא בלבד.